20世紀80年(nián)代以來(lái)，随着社會主義市場經濟的提出和發展，以及農村政治經濟體(tǐ)制改革的不斷深入，以民(mín)主選舉、民(mín)主決策、民(mín)主管理(lǐ)、民(mín)主監督爲主要内容的村民(mín)自(zì)治活動在我國(guó)農村蓬勃發展起來(lái)。在推進農村基層民(mín)主政治建設中，形成了具有中國(guó)特色的村務公開制度，這是我國(guó)農村治理(lǐ)結構的一項重大(dà)改革。村務管理(lǐ)的核心是村各種收支情況和村級資産的管理(lǐ)。在我國(guó)現行行政管理(lǐ)體(tǐ)制下，農村經營管理(lǐ)體(tǐ)系主要涉及到幾個層面：自(zì)然村——行政村——鄉（鎮）—— 縣（市），行政村及鄉鎮兩級作(zuò)爲農村基層管理(lǐ)體(tǐ)系的核心，是完善村務管理(lǐ)、進行村務監督的重要環節。
農村普遍實行村民(mín)自(zì)治制度後，村民(mín)要求對村務活動有更多更充分(fēn)的參與權，村務管理(lǐ)也逐步得(de)到規範，農村的治理(lǐ)要更多地依靠法律、依靠政策而不是依靠經驗來(lái)進行。但(dàn)是，由于基層民(mín)主制度建設滞後，監督制約機(jī)制不健全，村民(mín)參與村内公共事(shì)務的渠道不暢通，幹部在管理(lǐ)集體(tǐ)資産時存在不廉潔、不公平、不透明、不民(mín)主行爲，财務、村務管理(lǐ)不規範，緻使違法違紀增多，影(yǐng)響社會穩定和農村經濟發展，增大(dà)了發展農村經濟的人爲阻力。如(rú)果沒有建立健全以村務公開、民(mín)主評議(yì)和村民(mín)委員(yuán)會定期報告作(zuò)爲主要内容的民(mín)主監督制度，讓群衆及時了解本村重大(dà)事(shì)項的辦理(lǐ)情況、辦理(lǐ)結果，以及财務支出情況等，就(jiù)很難調動村民(mín)關注和參與本村事(shì)務的積極性，實現村民(mín)的民(mín)主監督，保證村民(mín)自(zì)治的成效。從(cóng)一些地方的探索和經驗來(lái)看(kàn)，解決這些問(wèn)題的最佳途徑就(jiù)是實行村務公開、民(mín)主管理(lǐ)，由村民(mín)監督村幹部。
民(mín)主理(lǐ)财與财務公開作(zuò)爲一種管理(lǐ)制度，是随着人民(mín)群衆獲得(de)民(mín)主權利而産生(shēng)，并随着農村經營管理(lǐ)體(tǐ)制的變革、集體(tǐ)經濟組織形式和管理(lǐ)内容的變化而發展的。村集體(tǐ)經濟組織實行民(mín)主理(lǐ)财與财務公開是民(mín)主管理(lǐ)、民(mín)主監督原則在财務管理(lǐ)工(gōng)作(zuò)中的具體(tǐ)體(tǐ)現，其實質是讓村集體(tǐ)經濟組織的成員(yuán)參與财務管理(lǐ)，将财務工(gōng)作(zuò)置于群衆監督之下。
一、農村财務公開民(mín)主理(lǐ)财的實踐
目前，全國(guó)各地的農村集體(tǐ)經濟組織都(dōu)以《村集體(tǐ)經濟财務公開暫行規定》及各省、市、縣鄉頒布的村集體(tǐ)經濟财務公開規定爲基礎，圍繞農村集體(tǐ)财務管理(lǐ)和财務公開做了大(dà)量工(gōng)作(zuò)，農村各地逐步推行财務公開制度，定期向群衆公開财務活動情況，密切了幹群關系，加強了基層班子的廉政建設，對農村經濟發展起到了積極作(zuò)用。從(cóng)筆者調研和收集的資料情況顯示，這一形式雖然在農村推開時間不長，但(dàn)相(xiàng)當有針對性，在農村的普及率也很高，受到了農村居民(mín)的廣泛認同，雖然實踐效果不是完全令人滿意，但(dàn)至少實事(shì)求是地解決集體(tǐ)内部存在問(wèn)題在形式上已經深入人心。
（一）各地都(dōu)在積極探索适合于本地實際情況的民(mín)主理(lǐ)财方式，财務公開工(gōng)作(zuò)在公開的時間、内容、形式和程序等方面都(dōu)逐步趨于完善、合理(lǐ)、客觀、真實，農村集體(tǐ)财務管理(lǐ)和财務公開工(gōng)作(zuò)初步走上法制化、制度化軌道。目前，全國(guó)已有20個省（區）、市制定頒發了農村集體(tǐ)财務管理(lǐ)方面的法規和規章(zhāng)。有些省還(hái)專門(mén)出台了農村集體(tǐ)财務公開制度，要求本省行政區域内的村、組都(dōu)要實行财務公開，明确規定了财務公開的内容、時間和程序，要求業務主管部門(mén)對财務公開工(gōng)作(zuò)加強指導和監督等。一些地方針對存在的财務不公開、假公開等問(wèn)題，制定了責任追究制度，把開展财務公開工(gōng)作(zuò)的情況列入鄉、村幹部考核的内容，明确規定了對不實行财務公開或搞假公開的鄉、村幹部的責任追究和處罰辦法。各地方在一定程度上不同的創造性工(gōng)作(zuò)，爲今後相(xiàng)互交流經驗，取長補短(duǎn)打下了很好的基礎。
（二）農村财務公開民(mín)主理(lǐ)财取得(de)了相(xiàng)當的成效，規範了村級财務，節約了開支，增加了農村集體(tǐ)經濟資金積累，促進了集體(tǐ)經濟發展，杜絕了财務漏洞，是适應農村稅費改革，維護農民(mín)利益，管好農村集體(tǐ)資産的有效措施。
（三）以财務公開爲基礎、财務審計(jì)爲主體(tǐ)、民(mín)主理(lǐ)财爲依托、村賬鄉管爲保證的一整套财務公開民(mín)主理(lǐ)财制度初步建立了起來(lái)，以财務公開帶頭，積極推進其他(tā)農村經濟工(gōng)作(zuò)的公開化。有的地方把财務公開與農村集體(tǐ)經濟審計(jì)相(xiàng)結合，有的地方把财務公開與農村會計(jì)委托代理(lǐ)相(xiàng)結合，集體(tǐ)經濟組織經過民(mín)主程序表決後，委托鄉鎮農經站(zhàn)代理(lǐ)本村賬務，農經站(zhàn)每月定期把各村的财務情況向群衆公布，加強了對财務公開工(gōng)作(zuò)的監督，提高了公開的質量。
（四）在不同經濟發展程度地區，農村财務公開與民(mín)主理(lǐ)财的具體(tǐ)執行标準不同，政府支持的力度也不同。目前，全國(guó)有不少地方，尤其是東部沿海地區，把信息化管理(lǐ)技術(shù)運用到農村集體(tǐ)财務管理(lǐ)中，不僅用計(jì)算機(jī)記賬管賬，還(hái)通過計(jì)算機(jī)對财務和村務進行全面公開。全國(guó)利用計(jì)算機(jī)管理(lǐ)财務和進行财務、村務公開的村已有2.2萬多個，約占全國(guó)總村數的4%；管理(lǐ)信息化工(gōng)作(zuò)開展較好的省約在10%左右。但(dàn)是在西部省份如(rú)甘肅，制度建設已基本成型，但(dàn)是對于實施制度的配套設施及經費安排，與東部沿海經濟發達省份比，尚有差距。
2004年(nián)，農業部與國(guó)務院糾風(fēng)辦聯合組織了全國(guó)村級财務公開工(gōng)作(zuò)檢查，從(cóng)檢查情況看(kàn)，通過财務公開工(gōng)作(zuò)，一是促進了農村集體(tǐ)财務管理(lǐ)的規範化，減少了集體(tǐ)資産的流失；二是促進了基層幹部廉政勤政，改善了幹群關系；三是促進了農村基層民(mín)主和法制建設；四是促進了農村經濟的發展，維護了農村社會的穩定。各地所取得(de)的成效說(shuō)明，公開與不公開大(dà)不一樣，隻要村級财務公開工(gōng)作(zuò)搞好了，就(jiù)能更好地保護和調動農民(mín)群衆的積極性，促進農村的改革、發展和穩定。
二、對農村财務公開民(mín)主理(lǐ)财實踐的分(fēn)析
有些村盡管在财務公開方面做了些工(gōng)作(zuò)，但(dàn)是村級财務公開與民(mín)主理(lǐ)财中仍然存在一些問(wèn)題，其主要表現：一是會計(jì)人員(yuán)更換較爲頻繁，且業務水平參差不齊，導緻一些地方财會業務操作(zuò)不規範，賬目記載混亂，甚至不記賬，影(yǐng)響了财務管理(lǐ)工(gōng)作(zuò)的正常運行。二是實施“村賬鄉管”的地方，還(hái)存在着财務管理(lǐ)制度不夠健全的現象，個别新建村尚未建立财務賬目，财務管理(lǐ)工(gōng)作(zuò)處于停滞狀态。三是公開的賬目不真實。在财務公開中，一些基層幹部由于認識不到位，仍存在不願公開、不敢公開的思想；有的地方公開的内容不全面，不夠明細，特别是對群衆十分(fēn)關心的重大(dà)财務事(shì)項不能全面公開；有些村在公開賬目時，擔心把群衆關注的“公款吃(chī)喝(hē)，請(qǐng)客送禮”等熱(rè)點問(wèn)題暴露，作(zuò)假賬，将真實情況隐藏起來(lái)，欺騙群衆，逃避群衆的監督；或者公開的内容避重就(jiù)輕。有些村隻公開那些沒有問(wèn)題的幾項大(dà)的收入、支出情況，而對群衆敏感的問(wèn)題遮遮掩掩不願公開，如(rú)幹部工(gōng)資的結算、水電費的收繳、管理(lǐ)費以及非生(shēng)産性開支等。有些村公開了群衆繳費情況，而不公開收費标準。農民(mín)隻知道繳了多少錢，而不知道按政策規定應繳多少，緻使個别村又出現亂收費、亂罰款等問(wèn)題。四是有些地方群衆參與監督的程度不高，民(mín)主理(lǐ)财小組還(hái)沒有真正發揮應有的作(zuò)用，個别移民(mín)村财務公開工(gōng)作(zuò)尚未啓動。
雖然農村财務公開民(mín)主理(lǐ)财隻是不斷向前推進的基層民(mín)主治理(lǐ)中的一部分(fēn)，但(dàn)也是最基本最核心的一部分(fēn)，所以制度的不成熟和執行效果打折扣在所難免，這就(jiù)要求社會力量的廣泛參與來(lái)共同推動其進步。對農村财務公開民(mín)主理(lǐ)财的監督，即對集體(tǐ)經濟審計(jì)，經實踐檢驗是可(kě)行的，但(dàn)存在一定局限性，還(hái)有引進新監督機(jī)制的可(kě)能。
三、農村财務公開民(mín)主理(lǐ)财監督
農村财務公開民(mín)主理(lǐ)财監督的目的，一方面是要把村組集體(tǐ)經濟财務上的重大(dà)事(shì)宜交給成員(yuán)討(tǎo)論，集中群衆的正确意見(jiàn)和智慧，提高決策的民(mín)主化、科(kē)學化水平，另外一方面就(jiù)是讓農民(mín)群衆對集體(tǐ)财務活動實行有效的監督，促進基層幹部廉潔自(zì)律，勤政爲民(mín)。
（一）農村财務公開民(mín)主理(lǐ)财監督的模式
農村财務公開民(mín)主理(lǐ)财監督最基本的形式就(jiù)是召開村民(mín)大(dà)會或村民(mín)代表大(dà)會，在最廣泛的層面上解決問(wèn)題，此時民(mín)主理(lǐ)财監督具有參與财務管理(lǐ)和實施财務監督兩項職能。但(dàn)是考慮到所討(tǎo)論的事(shì)務内容龐雜，并且專業性很強，對普通村民(mín)來(lái)說(shuō)有一定的難度，所以另外一種形式可(kě)能會更有效，即成立專門(mén)的民(mín)主監督機(jī)構，讓群衆選舉幾名懂(dǒng)業務、大(dà)家都(dōu)信得(de)過的人參與管理(lǐ)和監督集體(tǐ)财務。民(mín)主監督機(jī)構既獨立于村兩委會，又獨立于财務公開小組，定期對村集體(tǐ)的财務賬目和财産物資進行檢查，參與研究決定重要财務事(shì)項，糾正财務管理(lǐ)中存在的問(wèn)題，并向上級主管部門(mén)反映情況和提出建議(yì)。
第三種監督方式就(jiù)是上級主管部門(mén)進行的農村審計(jì)。這種監督方式目前是農村财務公開民(mín)主理(lǐ)财監督的最重要外部力量，因爲它起着終極監督者的角色，一般是财務公開民(mín)主理(lǐ)财實施到最後階段判别其有效性、合法合規性的最後仲裁者。
目前農村審計(jì)存在兩種模式：
1.鄉鎮經管站(zhàn)（或其内設審計(jì)部門(mén)）對村級集體(tǐ)經濟組織進行審計(jì)的模式。
這種模式主要依據的是1992年(nián)農業部頒布的《農村合作(zuò)經濟内部審計(jì)暫行規定》，以及一些省區制定的本地區農村集體(tǐ)經濟組織審計(jì)規定來(lái)設置的，是當前農村采取的最基本和最普遍的審計(jì)模式。這種模式下，對村級集體(tǐ)經濟組織的具體(tǐ)審計(jì)工(gōng)作(zuò)由鄉鎮經管站(zhàn)承擔，鄉鎮經管站(zhàn)在完成日(rì)常經管工(gōng)作(zuò)的同時，每年(nián)要安排一些對村級集體(tǐ)經濟組織的審計(jì)任務，審計(jì)人員(yuán)通常不設專職，一般由經管人員(yuán)兼任；或者設立審計(jì)站(zhàn)，但(dàn)與經管站(zhàn)合署辦公（即一套人馬兩塊牌子）；或者在經管站(zhàn)内下設審計(jì)站(zhàn)，安排專人從(cóng)事(shì)審計(jì)工(gōng)作(zuò)。這種模式從(cóng)本質上講是經管系統的内部審計(jì)，它受上級農業經管部門(mén)和鄉鎮政府雙重領導。
2.鄉鎮政府内單獨設置審計(jì)機(jī)構對村級集體(tǐ)經濟組織進行審計(jì)的模式。
這種設置模式與第一種模式相(xiàng)比是個進步，但(dàn)在實踐中比較少見(jiàn)。通常做法是經過縣級編制部門(mén)批準，鄉鎮農村集體(tǐ)經濟審計(jì)機(jī)構作(zuò)爲鄉鎮政府内設機(jī)構單獨設置，與其他(tā)職能部門(mén)平行，直接受鄉鎮政府領導，與鄉鎮經管站(zhàn)等部門(mén)沒有隸屬關系。審計(jì)人員(yuán)一般爲專職人員(yuán)，人員(yuán)配備也相(xiàng)對穩定。鄉鎮審計(jì)機(jī)構負責對村級集體(tǐ)經濟組織和其他(tā)單位進行審計(jì)，它同時要受到上級主管部門(mén)的業務指導和鄉鎮政府的行政領導。這種模式的獨立性較強，層次較高，從(cóng)本質上它是鄉鎮政府的内部審計(jì)。
（二）農村集體(tǐ)經濟組織現有審計(jì)模式的意義
現有的審計(jì)模式是農村集體(tǐ)經濟審計(jì)發展過程中必須經曆的階段，對規範和促進鄉村集體(tǐ)經濟的發展起到積極作(zuò)用。1983年(nián)我國(guó)國(guó)家審計(jì)初創時，一切都(dōu)還(hái)處于探索階段，無論是人力物力和經驗都(dōu)很缺乏，國(guó)家審計(jì)隻能先從(cóng)政府預算審計(jì)和國(guó)有企事(shì)業單位審計(jì)入手，逐步發展壯大(dà)，還(hái)沒有精力和能力涉及農村集體(tǐ)經濟審計(jì)。農業經管部門(mén)或鄉鎮政府負有管理(lǐ)農村集體(tǐ)經濟之責，熟悉了解農村集體(tǐ)經濟情況，有現成的管理(lǐ)機(jī)構和人員(yuán)，便于審計(jì)業務的展開，這種審計(jì)模式的出現标志着農村集體(tǐ)經濟審計(jì)的形成。經過多年(nián)的發展，這種審計(jì)模式對規範農村集體(tǐ)經濟确實起到了積極的作(zuò)用。據農業部經管司統計(jì)，2001年(nián)度全國(guó)農村審計(jì)機(jī)構審計(jì)了557 028個單位，查出有違紀行爲的單位79 525個；審計(jì)資金總額34 977 502.3萬元，查出違紀資金620 687. 2萬元；查處貪污案件(jiàn)8 748件(jiàn)，貪污總金額13 337. 5萬元，挽回經濟損失10 319. 9萬元。
（三） 對農村集體(tǐ)經濟組織審計(jì)現有模式的局限性分(fēn)析
1.農村集體(tǐ)經濟組織審計(jì)缺乏較高層次的法律依據。目前全國(guó)人大(dà)和國(guó)務院沒有對農村集體(tǐ)經濟審計(jì)進行專門(mén)的立法，部分(fēn)省、自(zì)治區和直轄市出台地方性法規來(lái)指導本地區的農村集體(tǐ)經濟審計(jì)工(gōng)作(zuò)，法律層次低和缺乏法律依據的問(wèn)題，使得(de)農村集體(tǐ)經濟審計(jì)難以推動和發展。
2.農村集體(tǐ)經濟組織審計(jì)性質模糊。農村集體(tǐ)經濟審計(jì)的主體(tǐ)是農村集體(tǐ)經濟行政管理(lǐ)部門(mén)或鄉鎮人民(mín)政府設置的審計(jì)機(jī)構，但(dàn)它與審計(jì)對象——農村集體(tǐ)經濟組織不存在任何隸屬或利害關系。農村集體(tǐ)經濟審計(jì)機(jī)構大(dà)部分(fēn)是屬于政府部門(mén)，審計(jì)的工(gōng)作(zuò)人員(yuán)是代表政府的工(gōng)作(zuò)人員(yuán)，但(dàn)是他(tā)們明顯不是現有國(guó)家法律意義上的國(guó)家審計(jì)機(jī)關和審計(jì)機(jī)關工(gōng)作(zuò)人員(yuán)。雖然個别審計(jì)機(jī)構根據有關法規可(kě)以接受委托并收取費用，但(dàn)它又不同于自(zì)主經營、獨立核算的社會審計(jì)。
3.農村集體(tǐ)經濟組織審計(jì)獨立性差。有些地區鄉鎮經管站(zhàn)要同時負責鄉村集體(tǐ)經濟的管理(lǐ)工(gōng)作(zuò)和财務會計(jì)的指導工(gōng)作(zuò)，讓經管站(zhàn)行使審計(jì)職責，既充當管理(lǐ)者、經營者又充當監督人，是違背審計(jì)獨立性原則的，其審計(jì)結論也可(kě)能違反客觀性和公正性原則。尤其在上級主管部門(mén)與鄉鎮政府發生(shēng)利益沖突時，雙重領導往往會使審計(jì)機(jī)構無所适從(cóng)。即使是少數鄉鎮實行的審計(jì)部門(mén)從(cóng)經管站(zhàn)獨立出來(lái)單獨設立的模式，雖然擺脫了同級經管站(zhàn)的束縛，但(dàn)其也擺脫不了鄉鎮政府和經管部門(mén)的行政幹預。
4.農村集體(tǐ)經濟組織審計(jì)形式和内容單一，審計(jì)方法和手段落後。目前的農村集體(tǐ)經濟審計(jì)還(hái)處于初級階段，審計(jì)人員(yuán)的專業素質和水平還(hái)不高，審計(jì)方式還(hái)局限于以查處問(wèn)題爲主的财務收支審計(jì)和财經法紀審計(jì)，以評價和鑒證爲目的的經濟效益審計(jì)、經濟責任審計(jì)和内部控制制度審計(jì)等還(hái)開展的很少。審計(jì)方法和手段也多爲全面查賬或群衆調查，還(hái)不能運用統計(jì)抽樣、内控制度測試和風(fēng)險評估等方法，計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)也很少運用。審計(jì)時效也多是事(shì)後審計(jì)，事(shì)前把關和事(shì)中監控的審計(jì)監督還(hái)很少涉及。
5.農村集體(tǐ)經濟組織審計(jì)在制度化和規範化方面還(hái)很欠缺。在農村審計(jì)實務中，還(hái)缺乏統一的制度與規範，審計(jì)行爲顯得(de)很随意，不僅影(yǐng)響審計(jì)的質量和效率，也會影(yǐng)響審計(jì)的形象。尤其在當前農村集體(tǐ)經濟組織财務管理(lǐ)混亂、會計(jì)資料不全、會計(jì)信息失真、審計(jì)人員(yuán)素質普遍不高的情況下，沒有審計(jì)制度和規範或不嚴格按照(zhào)審計(jì)制度和規範來(lái)審計(jì)，可(kě)能會帶來(lái)被審計(jì)方不認可(kě)審計(jì)結論或提出行政複議(yì)和訴訟的風(fēng)險。
6.現有農村集體(tǐ)經濟審計(jì)沒有解決村集體(tǐ)經濟組織成員(yuán)與經營者間信息不對稱的問(wèn)題，審計(jì)的結果處理(lǐ)與運用不盡如(rú)人意，還(hái)不能有效解決違法違紀問(wèn)題。現有的農村審計(jì)機(jī)構一般是作(zuò)爲鄉鎮政府的内設部門(mén)，隻對鄉鎮政府負責。而作(zuò)爲集體(tǐ)資産所有者的農民(mín)群衆卻無權看(kàn)到對本集體(tǐ)經濟組織的審計(jì)結論，無法了解本組織的經營和财務情況，産生(shēng)了财産所有者、受托經營者和受托監督人三者之間的關系錯位。長此下去(qù)，這将導緻農民(mín)群衆對農村審計(jì)失去(qù)信心，導緻農村審計(jì)權威和信譽的喪失。
農村集體(tǐ)經濟審計(jì)的審計(jì)機(jī)構是受鄉鎮政府領導的，缺乏必要的獨立性和強制力，審計(jì)結果的處理(lǐ)在多數情況下受鄉鎮領導操縱，鄉鎮政府會出于各種考慮或利益權衡，會對審計(jì)出來(lái)的問(wèn)題處理(lǐ)不及時不嚴格，或幹脆不處理(lǐ)，束之高閣。
我國(guó)是農業大(dà)國(guó)，占人口大(dà)多數的農民(mín)的生(shēng)産和生(shēng)活要依靠村級集體(tǐ)經濟組織，特殊的國(guó)情和農業在國(guó)民(mín)經濟中的特殊地位決定着國(guó)家必須重視農村經濟的發展，必須加強對農村集體(tǐ)經濟的審計(jì)監督，以規範農村财務公開與民(mín)主理(lǐ)财的程序，及時校(xiào)正其執行效果。因此，委托外部社會審計(jì)将會成爲未來(lái)村級集體(tǐ)經濟組織審計(jì)的必要補充。
農村經濟的快(kuài)速發展，使得(de)委托外部社會中介機(jī)構對村級集體(tǐ)經濟組織進行審計(jì)也成爲可(kě)能。我國(guó)的注冊會計(jì)師(shī)行業經過二十多年(nián)的發展壯大(dà)，會計(jì)師(shī)事(shì)務所之間在城(chéng)鎮市場中的競争日(rì)趨激烈，随着農村經濟的發展和執業環境的改善，會計(jì)師(shī)事(shì)務所進入農村這個市場開展業務也将成爲必然趨勢。目前，“珠江三角洲”和蘇南(nán)等地的經濟發達的農村地區，會計(jì)師(shī)事(shì)務所己經進入農村市場開展對村級集體(tǐ)經濟組織的審計(jì)，并發揮積極的作(zuò)用。
四、注冊會計(jì)師(shī)開展農村集體(tǐ)經濟審計(jì)的現實分(fēn)析
在農村社會經濟改革不斷向前推進的背景下，城(chéng)市經濟活動日(rì)益滲透或擴展到相(xiàng)鄰的農村，還(hái)有個别鄉村由于采用了适合于市場經濟發展的思路(lù)和有效措施，經濟活動逐漸複雜起來(lái)，而農村熟悉财務會計(jì)知識的人員(yuán)不多，自(zì)行組織管理(lǐ)日(rì)常經濟行爲的能力較差，依靠自(zì)身(shēn)力量已遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能勝任正常的決策；同時，在農村經濟組織内部，沒有一個能讓各方都(dōu)滿意的、一旦出現不和諧因素能公道地給出客觀結果的角色，傳統的農村審計(jì)隻解決了部分(fēn)問(wèn)題，但(dàn)就(jiù)農村财務公開與民(mín)主理(lǐ)财中廣泛存在的問(wèn)題，還(hái)是覆蓋不全。因此，在由政府部門(mén)主導的農村審計(jì)之外，聘請(qǐng)會計(jì)師(shī)事(shì)務所開展獨立審計(jì)，也是一些基層政府和民(mín)間機(jī)構或群體(tǐ)明晰自(zì)身(shēn)權益，是農村财務公開民(mín)主理(lǐ)财借以實現的另外一種途徑和有益嘗試。
注冊會計(jì)師(shī)（以下簡稱“CPA”）業務進入農村，參與農村經濟管理(lǐ)活動，參與對農村财務公開民(mín)主理(lǐ)财效果的檢驗和監督，調解農村不同社會活動主體(tǐ)之間的經濟利益關系，既有其可(kě)行性，也有其必要性。從(cóng)實踐來(lái)看(kàn)，這種探索不僅解決了實際問(wèn)題，還(hái)爲将來(lái)CPA業務成規模地進入農村打開了思路(lù)，有關方面都(dōu)對審計(jì)過程非常重視，對結果充滿了期望。因此，CPA開展農村集體(tǐ)經濟審計(jì)，既是農村集體(tǐ)經濟發展到一定階段，受托經濟責任擴展的需要，也是CPA自(zì)身(shēn)行業發展的契機(jī)。
注冊會計(jì)師(shī)開展農村集體(tǐ)經濟審計(jì)存在諸多優勢，人數衆多、力量強大(dà)、獨立性強、專業勝任能力高、适應性強等，憑借這些優勢，注冊會計(jì)師(shī)能夠在農村集體(tǐ)經濟審計(jì)領域發揮重要作(zuò)用。在可(kě)以預期的将來(lái)，随着市場經濟改革的深入，農村市場化逐步深化，注冊會計(jì)師(shī)審計(jì)會成爲村級集體(tǐ)經濟組織審計(jì)的必要補充力量。當政府審計(jì)和内部審計(jì)出于成本效率的考慮，将自(zì)己的一些業務委托給注冊會計(jì)師(shī)時，注冊會計(jì)師(shī)就(jiù)會成爲農村集體(tǐ)經濟審計(jì)的重要主體(tǐ)。
五、CPA業務在農村擴展的若幹制度設計(jì)
（一）CPA的功能定位和業務内容
CPA與傳統農村審計(jì)有着顯著不同，需要對CPA的功能及業務範圍另作(zuò)界定，使其既與其他(tā)審計(jì)方式相(xiàng)區别，又能與農村經濟及财務管理(lǐ)活動相(xiàng)适應，實現CPA業務與農村經濟管理(lǐ)活動的自(zì)然“對接”。
1.農村集體(tǐ)經濟組織的審計(jì)特點。
（1）被審計(jì)單位總數很大(dà)。如(rú)前所述，到2003年(nián)，全國(guó)累計(jì)共有鄉鎮38028個（其中鎮19588個），村民(mín)委員(yuán)會678589個，這還(hái)不包括普遍植根于農村的農業企業和鄉鎮企業。另一方面，這些被審計(jì)單位以地域爲劃分(fēn)，散布在全國(guó)各地，審計(jì)業務發生(shēng)的概率很不集中。
（2）單個單位資産規模小，外勤所需天數少。相(xiàng)對于工(gōng)業企業審計(jì)的工(gōng)作(zuò)量而言，鄉村單個單位資産規模小，就(jiù)決定了CPA外勤所需天數較少。因此，對于CPA審計(jì)而言，被審計(jì)單位總數大(dà)但(dàn)單位資産量少，就(jiù)存在一個審計(jì)成本和收益對比的問(wèn)題。
（3）業務相(xiàng)對單一，審計(jì)技術(shù)性要求不高。農村集體(tǐ)經濟活動雖然與工(gōng)業企業不具可(kě)比性，但(dàn)相(xiàng)對而言業務比較單一，至少在财務報表、會計(jì)賬目、憑證及納稅處理(lǐ)等方面沒有那麽複雜，因此審計(jì)技術(shù)性要求不會太高；相(xiàng)反，對于農村經濟活動的内容和含義的理(lǐ)解可(kě)能是最重要的。
2.CPA的功能定位。
（1）可(kě)以納入CPA審計(jì)範圍的主體(tǐ)及其行爲
可(kě)以納入CPA審計(jì)範圍的主體(tǐ)包括： 1）鄉鎮農業經濟管理(lǐ)機(jī)構； 2）農村集體(tǐ)經濟組織或其财務公開小組； 3）鄉鎮财務雙代管機(jī)構； 4）村辦企業、農業企業、農業龍頭企業或農業股份公司； 5）國(guó)有農場或農墾集團公司；6）國(guó)務院出台政策，需要給與農民(mín)或農業項目的補助資金的申報、發放(fàng)及使用監督；7）财政部直接針對農民(mín)的國(guó)債項目；8）地方申報，需要中央或地方财政出資資助的項目，如(rú)沿江沿河水毀對農民(mín)的補償等；9）國(guó)家部委出錢設立或資助的直接針對農民(mín)的農業項目；10）農業綜合開發國(guó)家項目；11）村幹部離(lí)任審計(jì)或交接賬目。
審計(jì)的内容主要分(fēn)爲兩大(dà)部分(fēn)，一部分(fēn)是對鄉村兩級農村集體(tǐ)經濟組織的資産經營活動審計(jì)，另一部分(fēn)是涉農部門(mén)、支農資金和支農項目的審計(jì)。前者包括集體(tǐ)經濟組織财務計(jì)劃預算、合同管理(lǐ)、固定資産管理(lǐ)、賬務處理(lǐ)、報賬等财務會計(jì)内容和諸如(rú)對農村籌資籌勞“一事(shì)一議(yì)”資金管理(lǐ)等特殊項目的審計(jì)等；後者包括農村稅費改革轉移支付資金、農村中小學危房(fáng)改造資金、農業綜合開發資金、糧食補貼和良種補貼專項資金、三峽移民(mín)專項資金、農林水專項資金、農村公路(lù)建設專項資金、新型農村合作(zuò)醫療基金、農村改水專項資金、救災建房(fáng)和草（危）房(fáng)改造資金、基建工(gōng)程專項審計(jì)、小型農田水利建設資金、鄉鎮資金審計(jì)及鄉鎮财政決算審計(jì)等。
（2）功能定位
結合以上的分(fēn)析，我們認爲可(kě)以将CPA業務進入農村的功能定位在：
①提供咨詢，幫助其管理(lǐ)經營活動；
②提供審計(jì)、監督服務；
③幫助引進并檢查内部控制，建立某種合規的制度和行爲準則。
3.CPA的業務内容。
随着注冊會計(jì)師(shī)服務市場的不斷發展，注冊會計(jì)師(shī)服務空間的不斷延伸，會計(jì)審計(jì)服務“一統天下”的局面已被咨詢服務、會計(jì)審計(jì)服務與稅務服務“三足鼎立”所取代，并且咨詢服務取代會計(jì)審計(jì)服務成爲了最爲重要的“主角”。 因此，我們把審計(jì)服務和非審計(jì)服務一起引進農村财務公開與民(mín)主理(lǐ)财的審計(jì)監督中，希望這種先進科(kē)學的制度安排在農村取得(de)廣泛的普及和良好的應用效果。
（1）審計(jì)服務
參照(zhào)全國(guó)幾個省份公布的農村集體(tǐ)經濟審計(jì)條例，我們把CPA介入的農村财務公開與民(mín)主理(lǐ)财業務内容設定爲對下列事(shì)項進行審計(jì)：
1）财務管理(lǐ)制度是否健全、有效及執行情況；
2）财務預算執行情況；
3）會計(jì)憑證、賬簿、報表的完整性、真實性、合法性；
4）資産、負債、損益情況及其有關的經濟活動；
5）借入資金的管理(lǐ)和使用情況；
6）鄉（鎮）合作(zuò)基金會的資金籌集、投放(fàng)與收益分(fēn)配情況；
7）鄉（鎮）統籌費的預算、決算、提取、使用情況；
8）社會捐贈、國(guó)家直接撥付給鄉（鎮）、村集體(tǐ)經濟組織的款項、物資使用情況；
9）村提留的預算、決算、提取、使用情況；
10）建設項目的财務情況；
11）各種承包費、租金、土(tǔ)地征用補償費及其他(tā)村集體(tǐ)經濟組織收入的收取、使用情況；
12）義務工(gōng)、勞動積累工(gōng)或“一事(shì)一議(yì)”籌資籌勞資金的使用情況；
13）負責人任期目标及離(lí)任的經濟責任；
14）接受委托的其他(tā)審計(jì)事(shì)項。
（2）非審計(jì)服務
①會計(jì)審計(jì)和簿記服務
主要包括财務報表審計(jì)服務、财務報表審閱服務、财務報表編制服務和諸如(rú)鑒證、估價、編制模拟報表服務等其他(tā)會計(jì)服務，以及除稅務申報以外的簿記服務。
②稅收服務
主要包括爲農業企業或組織稅收計(jì)劃編制和咨詢服務，農業企業稅收報表的編制和審閱服務，個人稅收編制和計(jì)劃服務，其他(tā)與稅收相(xiàng)關的服務。
③咨詢服務
主要包括一般管理(lǐ)咨詢服務、财務管理(lǐ)咨詢服務、市場管理(lǐ)咨詢服務、人力資源管理(lǐ)咨詢服務、生(shēng)産管理(lǐ)咨詢服務、公共關系服務和其他(tā)管理(lǐ)咨詢服務。
但(dàn)是在現階段，考慮到現實可(kě)行性，不是所有發生(shēng)在農村的且需要審計(jì)的經濟及财務管理(lǐ)活動都(dōu)能納入CPA的實際業務範圍；反過來(lái)，CPA的許多業務在農村也沒有施展的餘地。因此，短(duǎn)時期内很可(kě)能這兩個主體(tǐ)有些業務活動無法“對接”，CPA審計(jì)和傳統的農村審計(jì)不能有效融合。比較可(kě)行的想法是：先建立一個完善的框架，尋找那些可(kě)行的結合點開展工(gōng)作(zuò)，等時機(jī)成熟，再全面推開。
（二）國(guó)外的作(zuò)法及經驗借鑒
1.日(rì)本
爲了防止各種不法行爲，農協中央會制定了統一的财務會計(jì)制度。同時，農協的财務還(hái)受到三個層次的監督和審計(jì)。一是理(lǐ)事(shì)會，監事(shì)會對農協内部财務活動的監督和審計(jì)。二是各級中央會對各綜合農協及聯合會的監督審計(jì)。三是農林水産省對農協系統每年(nián)一次的監督和審計(jì)。
2.德國(guó)
小型合作(zuò)社必須每兩個會計(jì)年(nián)度審計(jì)一次，其中一名經濟審計(jì)員(yuán)必須是審計(jì)協會理(lǐ)事(shì)會成員(yuán)，否則需要聘請(qǐng)。審計(jì)的工(gōng)作(zuò)包括合作(zuò)社經濟狀況和業務管理(lǐ)以及規章(zhāng)制度遵守的情況。當然也要審計(jì)合作(zuò)社的領導是否遵循促進目标，市場效益、社員(yuán)經濟利益、合作(zuò)社企業的資産負債表是否屬實等情況。
審計(jì)追蹤内容主要體(tǐ)現在社員(yuán)大(dà)會對審計(jì)報告的商討(tǎo)與決議(yì)，如(rú)果發生(shēng)過分(fēn)拖延審計(jì)報告通過的情況，審計(jì)協會可(kě)以召集特别全體(tǐ)社員(yuán)大(dà)會進行監管
3.菲律賓
在菲律賓，政府對合作(zuò)社不提供任何審計(jì)服務，與合作(zuò)社沒有任何直接或間接經濟聯系的會計(jì)師(shī)事(shì)務所，是政府指定唯一可(kě)以對合作(zuò)社進行審計(jì)的機(jī)構。但(dàn)是，小型的合作(zuò)社支付不起注冊會計(jì)師(shī)提供服務的費用。爲了支持小型的合作(zuò)社，注冊會計(jì)師(shī)與菲律賓注冊會計(jì)師(shī)協會達成了一項備忘協議(yì)，這一協議(yì)規定，對注冊會計(jì)師(shī)提供的審計(jì)服務，小型合作(zuò)社所支付的費用不超過10萬比索，對某一筆業務的審計(jì)費用不超過50萬比索？。也許将來(lái)菲律賓合作(zuò)社聯盟會承擔起向合作(zuò)社提供審計(jì)服務的任務。在菲律賓，對合作(zuò)社的指導是由會計(jì)師(shī)事(shì)務所、合作(zuò)社信貸機(jī)構、合作(zuò)社協會和其它非政府機(jī)構進行的。在合作(zuò)社建立初期，對其進行指導是非常必要的，因爲新建的合作(zuò)社往往缺乏經驗和合格的管理(lǐ)人員(yuán)。
從(cóng)以上的分(fēn)析中，我們可(kě)以發現，日(rì)本對農協統一了财務會計(jì)制度，在此基礎上建立了不同級别、三個層次的審計(jì)方式，從(cóng)内部和外部審計(jì)兩個方面進行農協的年(nián)度監督審計(jì)，體(tǐ)系十分(fēn)嚴密、完備。德國(guó)雖然對審計(jì)的時間要求較爲寬松，但(dàn)是對公正和客觀性要求較嚴格，重視外部審計(jì)主體(tǐ)的參與。同時，審計(jì)的目标明确，對審計(jì)結果的處理(lǐ)也很慎重。菲律賓則直接規定注冊會計(jì)師(shī)對合作(zuò)社進行審計(jì)，同時參與對合作(zuò)社的經營管理(lǐ)提供指導。更可(kě)供借鑒的經驗是，它爲中國(guó)解決CPA對農村審計(jì)時最爲棘手的問(wèn)題提供了一個方向，即通過協議(yì)規定注冊會計(jì)師(shī)每筆業務收費的最高限。這或許對于我國(guó)農村集體(tǐ)經濟組織面對高昂的審計(jì)費用，無力聘請(qǐng)社會審計(jì)機(jī)構，是個有益的啓發。
（三）CPA業務在農村擴展的制度設計(jì)
CPA業務在農村擴展的制度設計(jì)首先需要明确委托人。因爲不同的委托主體(tǐ)代表不同的委托代理(lǐ)關系，由此延伸到不同的審計(jì)主體(tǐ)，這裡(lǐ)不僅有審計(jì)機(jī)構出具的審計(jì)報告對誰負責的問(wèn)題，還(hái)有審計(jì)費用由誰承擔等關鍵内容。
1.關于委托人。就(jiù)我們討(tǎo)論的主題——農村财務公開與民(mín)主理(lǐ)财而言，顯然存在兩個委托方，即村集體(tǐ)經濟組織和上級經濟管理(lǐ)部門(mén)，前者是經濟實體(tǐ)的所有者，後者是農村經濟活動的管理(lǐ)者兼政府撥付到農村的項目資金的使用監督者。這兩個委托方都(dōu)可(kě)以就(jiù)某項傳統農村審計(jì)覆蓋範圍之外的業務，分(fēn)别或協商一緻共同委托社會審計(jì)機(jī)構進行審計(jì)。
通過研究，我們建議(yì)，将CPA業務作(zuò)爲一種有效的外部監督方式，引入農村财務公開與民(mín)主理(lǐ)财，即利用現有完備的CPA制度和組織架構，引進某些特殊的安排，開展農村集體(tǐ)經濟審計(jì)，行使農村财務公開與民(mín)主理(lǐ)财的社會監督職能，使得(de)CPA業務與農村财務公開與民(mín)主理(lǐ)财的社會監督相(xiàng)融合。
2.關于事(shì)務所的組建和工(gōng)作(zuò)方式。結合我國(guó)目前省級以下财政體(tǐ)制改革和縣鄉機(jī)構改革及研究成果，我們認爲把事(shì)務所建立到縣一級，經濟基礎好或人口密集的地區可(kě)以建立到鄉鎮，在這個層次上接受鄉村兩級組織委托開展審計(jì)活動。這在一定程度上也可(kě)以視爲CPA職能在農村的延伸，而無需在現有CPA行業架構之外，另行設置行業性執業資格。
介入農村業務的事(shì)務所有兩種途徑：一種是凡符合會計(jì)師(shī)事(shì)務所設立标準，熟悉農村業務，對農村市場前景看(kàn)好的已經存在或新設機(jī)構都(dōu)可(kě)以申請(qǐng)成立，開展業務。另一種是整合目前許多不景氣、業務萎縮的當地會計(jì)師(shī)事(shì)務所，成立面向農村專門(mén)做這種業務的事(shì)務所。據筆者調查，有些地區，尤其是西部個别省份的事(shì)務所處在弱勢競争地位，所以以此爲目的，整合類似事(shì)務所，爲他(tā)們提供一個新的發展機(jī)會，也可(kě)謂是一舉兩得(de)。
在審計(jì)方式上，這種模式的最簡便方式就(jiù)是在農村财務公開民(mín)主理(lǐ)财的基礎上，結合鄉鎮對村一級的财務“雙代管”開展審計(jì)活動。這是因爲，雖然具體(tǐ)的經濟活動發生(shēng)在農村，但(dàn)是其活動成果以報表和賬冊的形式反饋到鄉鎮的“雙代管”機(jī)構，在這一級開展工(gōng)作(zuò)，配合必要的現場查看(kàn)和詢問(wèn)，是較爲簡便的工(gōng)作(zuò)方式。
3.關于注冊會計(jì)師(shī)審計(jì)與相(xiàng)關主管機(jī)構的關系。在農村，對農村集體(tǐ)經濟的審計(jì)同時有不同部門(mén)的參與，包括農村審計(jì)站(zhàn)、鄉鎮經管站(zhàn)和其他(tā)經濟管理(lǐ)機(jī)構，所以這裡(lǐ)就(jiù)有一個協調管理(lǐ)問(wèn)題。在不影(yǐng)響注冊會計(jì)師(shī)獨立審計(jì)的前提下，做好與相(xiàng)關機(jī)構的溝通工(gōng)作(zuò)是必要的，但(dàn)是，在此之外，不應該增加幹擾CPA執業的環境因素。
另外，也需要與現行的農村審計(jì)制度相(xiàng)協調，這樣可(kě)以進一步降低成本。比如(rú)原來(lái)的審計(jì)制度負責專項審計(jì)居多，新的農村CPA負責重要事(shì)項的審計(jì)或者年(nián)中、年(nián)終抽樣審計(jì)，或者将若幹項目合并捆綁一并審計(jì)，這樣可(kě)以降低單個項目審計(jì)的不變成本。做這樣安排的最重要原因就(jiù)是基于降低成本的考慮。可(kě)以說(shuō)，目前成本費用是關乎這一制度成敗的最關鍵因素。
4.關于審計(jì)費用。作(zuò)爲一個經營性組織，任何一個會計(jì)師(shī)事(shì)務所的審計(jì)工(gōng)作(zuò)都(dōu)要滿足其生(shēng)存、發展的需要，同時還(hái)要考慮到将來(lái)的發展和人才激勵機(jī)制，所以經費是尤其重要的問(wèn)題。由于我國(guó)大(dà)部分(fēn)農村經濟發展水平低，如(rú)果遇到迫切需要外部力量來(lái)提供爲各方所認可(kě)的審計(jì)（或非審計(jì)）服務，無論是農民(mín)個人還(hái)是一個集體(tǐ)經濟組織，大(dà)都(dōu)沒有足夠的經濟實力承擔會計(jì)師(shī)事(shì)務所派出項目組所需的費用，所以誰爲CPA業務進入農村買單，就(jiù)成了最大(dà)的問(wèn)題。
借鑒國(guó)外經驗，我們認爲在初始階段，政府應發揮引導作(zuò)用，首先，幫助建立起從(cóng)基層到全國(guó)不同層次的審計(jì)組織體(tǐ)系，并對每個級别的審計(jì)機(jī)構賦予不同的職責；其次，對審計(jì)實踐跨度及頻率可(kě)以做出硬性規定，确保與經濟活動的節奏相(xiàng)協調；再次，政府應提供财政支持，對确實無力承擔審計(jì)費用的委托方，不論是鄉鎮政府、鄉鎮經濟管理(lǐ)機(jī)構還(hái)是農村集體(tǐ)經濟組織，都(dōu)能對審計(jì)機(jī)構限定一個最高費用額度，對收費不能彌補成本的項目政府給予審計(jì)機(jī)構一定補償。
當然，對集體(tǐ)經濟實力較強或實行集團化管理(lǐ)的村，也可(kě)以因地制宜實行會計(jì)委派制或會計(jì)代理(lǐ)制，也可(kě)直接出面聘請(qǐng)合格的會計(jì)師(shī)事(shì)務所。
（四）試行CPA“獨立審計(jì)援助”制度
如(rú)果把CPA作(zuò)爲一個合法存在、爲社會創造福利并享受社會公共福利的組織來(lái)看(kàn)，是否可(kě)以認爲會計(jì)師(shī)事(shì)務所及其下的注冊會計(jì)師(shī)也需要承擔一定的社會責任和社會道義，在某些領域放(fàng)棄或暫時放(fàng)棄盈利目标，以一種社會公德的角度，爲社會無償提供若幹專業服務。
目前可(kě)供參考的案例，就(jiù)是已經在社會生(shēng)活中得(de)到一定程度普及的法律援助制度。因爲農村财務公開與民(mín)主理(lǐ)财主要在經濟相(xiàng)對落後的農村開展，如(rú)果以經濟地位和政治地位相(xiàng)對強弱衡量，顯然農村及其經濟組織明顯落後，在經濟社會統籌發展城(chéng)鄉統籌發展的新發展觀下，基本的社會公平和發展機(jī)會在農村是迫切需要的。因此我們有理(lǐ)由相(xiàng)信，爲農村提供一部分(fēn)合理(lǐ)而必需的無償性質的審計(jì)服務，是對黨和國(guó)家政策在農村地區的最有效貫徹，也是對農村社會朝着民(mín)主科(kē)學的方向發展的最有力支持。
1.機(jī)構設立及人員(yuán)安排
獨立審計(jì)援助制度能否得(de)以貫徹執行的一個基本條件(jiàn)是有願意參與其中的注冊會計(jì)師(shī)及其組織——無論是由法律強行規定還(hái)是自(zì)願加入——才能使這項活動正常開展起來(lái)。所以，該制度的第一步設想就(jiù)是建立全國(guó)統一的獨立審計(jì)援助中心，形成中央、省、縣三級架構的“獨立審計(jì)援助”體(tǐ)系。該中心由中國(guó)注冊會計(jì)師(shī)協會主持成立，受中國(guó)注冊會計(jì)師(shī)協會領導，同時由協會指導具體(tǐ)業務并提供技術(shù)咨詢。
參加援助的人員(yuán)與其所應承擔的義務，應該在自(zì)願的基礎上，由協會做一個規範的行政規定，在保證不影(yǐng)響事(shì)務所或個人正常業務的情況下，比如(rú)業務淡季，統一規定成員(yuán)所或個人會員(yuán)每年(nián)需要完成的獨立審計(jì)援助類型和數量。援助人員(yuán)的範圍應包括專業的CPA、審計(jì)署管理(lǐ)的各級審計(jì)師(shī)和各種技術(shù)專家。
獨立審計(jì)援助中心除少數主要人員(yuán)管理(lǐ)日(rì)常工(gōng)作(zuò)，其他(tā)人員(yuán)全部由中注協會員(yuán)單位或個人會員(yuán)組成，執行臨時使命，必要時組成審計(jì)小組進入審計(jì)現場執行經審核可(kě)以援助的項目。
應先設定一系列條件(jiàn)，對申請(qǐng)獨立審計(jì)援助的主體(tǐ)有所約束，比如(rú)，資産規模、業務性質、業務規模、審計(jì)目的等。
2.業務内容
開展獨立審計(jì)援助的業務内容，是一個不好做出規定的問(wèn)題，需要在實踐中不斷探索，才能爲各方所接受。定性地看(kàn)，需要援助的應當是業務比較複雜或資産标的很大(dà)的審計(jì)事(shì)項。但(dàn)，因爲這類項目存在極大(dà)的審計(jì)風(fēng)險；從(cóng)類型上來(lái)說(shuō)，可(kě)以分(fēn)爲兩類：
（1）審計(jì)會計(jì)簿記援助。與傳統農村審計(jì)相(xiàng)同，這一類型将是主要的形式；
（2）非審計(jì)援助——稅收服務和咨詢。
3.經費
注冊會計(jì)師(shī)提供獨立審計(jì)援助應當不得(de)收取當事(shì)人财物，但(dàn)是這并不等于注冊會計(jì)師(shī)提供此類服務就(jiù)是無償的。參考我國(guó)目前逐漸走向成熟的法律援助的制度範例，我們認爲應該成立全國(guó)範圍内的審計(jì)援助中心，由該組織機(jī)構向那些提供了審計(jì)援助并提交了審計(jì)報告的事(shì)務所支付工(gōng)作(zuò)補助費用，具體(tǐ)補助标準可(kě)以根據各地區經濟發展水平和收入狀況分(fēn)别制定。而該中心的經費來(lái)源可(kě)以考慮政府财政撥款和成立獨立的民(mín)間基金等幾種渠道。
當然，建立針對農村财務公開與民(mín)主理(lǐ)财審計(jì)監督的獨立審計(jì)援助中心，隻能起到對以上制度設計(jì)的補充作(zuò)用，其作(zuò)用終究是有限的。
六、CPA業務在農村擴展的實施建議(yì)
（一）CPA開展農村集體(tǐ)經濟審計(jì)的必要準備
1.外部立法環境
應該修改有關農村集體(tǐ)經濟審計(jì)的立法，授權注冊會計(jì)師(shī)審計(jì)組織參與開展農村集體(tǐ)經濟審計(jì)做出規定。另外，如(rú)果“獨立審計(jì)援助制度”能得(de)以實行的話(huà)，還(hái)應該配套建立《獨立審計(jì)援助管理(lǐ)條例》以及相(xiàng)應的管理(lǐ)條例，确保制度設計(jì)的實現。
2.農村集體(tǐ)經濟審計(jì)執業規範、評價标準
盡快(kuài)制定、健全農村集體(tǐ)經濟審計(jì)執業規範和評價标準，對農村集體(tǐ)經濟審計(jì)的内容、範圍、方法、程序、具體(tǐ)實施辦法、報告等做出規定，使注冊會計(jì)師(shī)審計(jì)組織和審計(jì)人員(yuán)有法可(kě)依，有章(zhāng)可(kě)循。
3.審計(jì)觀念的宣傳
應廣泛宣傳農村集體(tǐ)經濟審計(jì)的重要意義，使包括村民(mín)在内的社會各界都(dōu)認識到開展農村集體(tǐ)經濟審計(jì)的重要性和迫切性，尤其是審計(jì)職業界應充分(fēn)認識到注冊會計(jì)師(shī)審計(jì)組織參與、開展農村集體(tǐ)經濟審計(jì)的必要性、可(kě)行性和比較優勢，爲充分(fēn)發揮民(mín)間農村集體(tǐ)經濟審計(jì)的潛力創造良好的社會氛圍。
4.審計(jì)人員(yuán)的綜合素質
由于農村集體(tǐ)經濟審計(jì)除具備常規審計(jì)的特點外，其綜合性很強，它要求從(cóng)業人員(yuán)不僅要具備合格的會計(jì)、審計(jì)等方面的知識，還(hái)需要深入了解農村集體(tǐ)經濟業務之外的農村社會關系、農村經濟活動的特點、國(guó)家大(dà)政方針等技術(shù)之外的知識。
（二）CPA業務在農村擴展需要考慮的問(wèn)題
審計(jì)的整個過程在某種意義上就(jiù)是審計(jì)風(fēng)險的控制過程，而對審計(jì)風(fēng)險的控制必然要付出一定的代價，這個代價就(jiù)是審計(jì)過程中耗費的成本即審計(jì)成本或審計(jì)風(fēng)險控制成本。風(fēng)險由來(lái)自(zì)内部和外部的不同因素導緻，在一定程度上隻能降低不能完全避免。降低審計(jì)風(fēng)險必然會加大(dà)審計(jì)成本，這樣就(jiù)直接減少了審計(jì)淨收益；如(rú)果審計(jì)風(fēng)險過高，審計(jì)成本能夠降低，但(dàn)審計(jì)風(fēng)險損失就(jiù)可(kě)能加大(dà)，同樣減少了審計(jì)淨收益。因此，處理(lǐ)好二者之間的關系是CPA審計(jì)農村業務不可(kě)回避的問(wèn)題。
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